司法官/律師|法律新訊即時報|吳軍|拍賣品分離課稅爭議

2019/11/22
司法官/律師|法律新訊即時報|吳軍|拍賣品分離課稅爭議
現行稅制下,對於文物藝品拍賣的收入,以淨利率6%計算所得,並且併入綜合所得稅課徵。而近期有立法委員提案,希望比照香港及中國的模式,以分離課稅…… 司法官/律師/司法特考/國考各類科/行政法/財稅法

拍賣品分離課稅爭議

撰文/吳軍老師

.台灣大學法律學士
.台灣大學法研所財稅法組碩士
.律師高考及格

簡介

    現行稅制下,對於文物藝品拍賣的收入,以淨利率6%計算所得,並且併入綜合所得稅課徵。而近期有立法委員提案,希望比照香港及中國的模式[1],以分離課稅、就源扣繳的方式處理,一方面簡化徵納程序,另外一方面希望透過租稅優惠帶動我國拍賣產業發展,吸引資金和人才。

    本文要探討的是:何謂租稅優惠?其限制為何?而將拍賣品分離課稅並且適用較低稅率的設計,是否有辦法達成合理之公益目的?而這目的是否是我們所需要的呢?

一、現行文物藝品交易稅制介紹

首先,文物藝品交易屬於典型的財產交易,而我國的財產交易目前只有不動產交易(房地合一稅)以及證券交易(證券交易所得稅)是分離課稅,而其他的財產交易則應該歸類在所得稅法第14條第1項第7類的財產交易所得,以收入減除成本費用後計入綜合所得總額。

但這時出現一個問題,文物藝品買賣時常欠缺當時購入的原始價格憑證,且許多文物係繼承取得,且沒有繼承當時的時價,成本費用的認列就成了一個大問題。

依據財政部1041230日台財稅字第10404680830號函釋:「自10511日起,個人提供古董及藝術品在我國參加拍賣會之所得,其能提示足供認定交易損益之證明文件者,依所得稅法第14條第1項第7類規定,以交易時之成交價額減除原始取得之成本,及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額;如未能提示足供認定交易損益之證明文件者,以拍賣收入按6%純益率計算課稅所得。但稽徵機關查得之實際所得額較按6%純益率計算之課稅所得額為高者,應依查得資料核計之。」

這是一種對於純益率的推計方式(納稅者權利保護法第14條參照),而以文物藝品的交易而言,6%的純益其實是低估了,也算是對納稅人較為有利。但對於所得級距最高的賣家而言,這6%的所得將適用40%的綜合所得稅稅率,確實也是不小的負擔。

二、分離課稅模式介紹

也正因此,有立法委員提案指出,蘇富比和佳士得等國際拍賣公司相繼退出台灣後,拍賣產業轉移至香港及中國,主因是香港及中國的拍賣稅制採分離課稅、就源扣繳,稅率分別是0.5%和2%,因此提案比照分離課稅,並且定稅率1%。所謂分離課稅與併入綜合所得的區別,在於綜合所得稅是將個人的各類所得(所得稅法第14條將個人的所得分成十類)合併,然後適用累進稅率,其原理在於所得稅所欲評價者在於個人的負擔能力,而個人從何種方式取得收入,與其收入產生的負擔能力多寡無關,且必須將綜合所得合併,才有辦法判斷負擔能力高者,並決定其應適用較高之累進稅率。

而分離課稅的優點,則在於簡單,一體適用相同的稅率,且由於稅率相同,可以直接就源扣繳,稽徵上也便利。若以賣家皆為適用最高級距之個人

至於最高行政法院的見解(最高行政法院106年度判字第22號判決參照)則是認為:A生前提供土地,與建商合建銷售房屋,死亡時如遺有收取土地價金債權,同時負有交付並移轉土地登記債務;債權部分雖無疑可以債權額為準,但因為公告現值與市價有相當差距,則相對應依遺贈稅法第17條第1項第9款予以扣除之未償債務評價,如逕援引(或類推)遺贈稅法第10條第3項規定,而以土地之公告現值為交付並移轉土地登記債務之時價,並以此為稅基之計算,則顯然不適當。債權的估價既然是用債權額(市場價值),相對應該債權所生之債務,其估價亦應依市場價格估定之(遺贈稅法施行細則第41) 

   當我們評估稅法上的計算方式是否合理時,除了法條文義之外,更重要的是探究交易關係的經濟實質應該如何評價。北高行跟最高行的見解均有其道理,北高行著眼在債務與不動產是相互抵銷的狀態,不動產雖未移轉,實際上已由於債務的存而於經濟實質上等同於已移轉,此債務自然應與不動產之評價方式相同。而最高行著眼者,則係A與建商之間的「對價關係」,A給的土地款既然是用市價,移轉土地的債權也該用市價評斷。

三、小結

    在此處,筆者的建議是先順著北高行的思路思考:當即將移轉的不動產與不動產債務同時存在,兩者應該相抵銷,這時固然剩下金錢債權無誤,然而存在的問題是:這是一筆沒有成本的金錢債權(原本作為成本存在的債務已經與不動產相抵銷了)。最高行的思維就是為了處理債權債務相抵的問題,然而卻也留下來不動產必須再重複評價一次的伏筆。

    一個可能的思考是,若如北高行的思考方向顯示,不動產的成本已經為該債務的價值所抵銷,這時該筆土地款收入,就會變成「沒有對價的收入」,不符合所得的概念,這時或許可以將該筆不動產之市價作為取得該價款的成本。

 


[1] 稅率分別是0.5%和2

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